Semplificati per cassa: le fatture attive si possono registrare nel 2024 anche se emesse nel 2025

Recentemente è salita agli onori della cronaca una vicenda, del tutto operativa e di interesse diffuso, che attiene la registrazione delle fatture di vendita dei contribuenti che hanno adottato il regime semplificato per cassa, nella variante che conferisce rilevanza alla registrazione dei documenti, con riferimento agli effetti sul relativo reddito da dichiarare ai fini Irpef.

Il regime semplificato e l’opzione per la registrazione

L’articolo 18, D.P.R. 600/1973, permette di applicare il regime di contabilità semplificata in luogo di quella ordinaria (che comunque può essere scelta in maniera opzionale anche quando non ricorre l’obbligo) alle persone fisiche che esercitano imprese commerciali, anche costituite in forma di impresa familiare e coniugale.

Tale regime è “improntato alla cassa” nel senso che, in via generale (in quanto nell’articolo 66, Tuir, che regola tale regime, non mancano le deroghe in cui occorre applicare la competenza), i componenti reddituali, sia positivi sia negativi, sono rilevanti all’atto del relativo incasso o pagamento.

La circolare n. 11/E/2017 evidenzia in maniera chiara una posizione che l’Agenzia delle entrate già aveva espresso in sede della manifestazione Telefisco 2017 e poi confermata nella circolare n. 8/E/2017: il regime di contabilità semplificata applicabile dal 2017 è un regime “misto”, dove alcuni componenti hanno valore per cassa e altri invece rilevano per competenza. Viene, infatti, richiamata la Relazione accompagnatoria alla Legge di Bilancio 2017, dove si legge che questo regime è “improntato al criterio di cassa”, e questo secondo l’Agenzia delle entrate varrebbe a escludere un principio di cassa stretto. Infatti, in via generale i componenti reddituali, tanto quelli positivi quanto quelli negativi, sono rilevanti all’atto del relativo incasso o pagamento.

Nell’ambito del regime di contabilità semplificata previsto dall’articolo 18, D.P.R. 633/1972, il comma 5 introduce una soluzione che permette una sorta di deroga al regime di cassa per il regime di contabilità semplificata: “Previa opzione, vincolante per almeno un triennio, i contribuenti possono tenere i registri ai fini dell’imposta sul valore aggiunto senza operare annotazioni relative a incassi e pagamenti, fermo restando l’obbligo della separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini della suddetta imposta. In tal caso, per finalità di semplificazione si presume che la data di registrazione dei documenti coincida con quella in cui è intervenuto il relativo incasso o pagamento”.

Pertanto, qualora si vada a esercitare tale opzione, ciò che rileva nella determinazione del reddito è la registrazione dei documenti, a nulla rilevando gli aspetti finanziari (quindi, con una significativa semplificazione amministrativa).

L’opzione per tale metodo viene esercitata tramite il comportamento concludente, con la conseguenza che di fatto non rilevano gli incassi e i pagamenti (e quindi i mancati incassi e pagamenti), ma il contribuente si limiterà all’annotazione dei soli documenti fiscali; tale opzione viene manifestata a posteriori tramite opportuna compilazione della dichiarazione Iva relativa all’anno nel quale tale opzione viene esercitata.

Con specifico riferimento ai contribuenti che hanno esercitato l’opzione per il regime della registrazione dei documento ex articolo 18, comma 5, D.P.R. 600/1973, consta il pensiero dell’Agenzia delle entrate nella circolare n. 10/E/2017: “Con riferimento ai costi sostenuti – nel presupposto che ai fini Iva il contribuente, per esercitare il diritto alla detrazione dell’imposta attribuitagli in rivalsa, ha facoltà di registrare la fattura di acquisto entro i termini previsti dall’articolo 19 del D.P.R. 633 del 1972 – gli stessi si considereranno pagati al momento della registrazione del documento contabile (anche dopo due anni dall’operazione), non rilevando il momento in cui si verifica l’effettivo esborso finanziario”.

L’opzione per l’articolo 18, comma 5, D.P.R. 600/1973, introduce una presunzione che possiamo definire assoluta, secondo cui la deduzione del costo deve avvenire nell’anno in cui la fattura di acquisto viene registrata, indipendentemente dagli aspetti finanziari dell’effettivo pagamento. Pertanto, per la determinazione del reddito del contribuente, risulta cruciale stabilire la correttezza del momento in cui avviene tale registrazione.

La registrazione dei ricavi

Nella circolare n. 11/E/2017 si legge come anche i ricavi percepiti si considerano incassati al momento della registrazione delle fatture nonostante, ai fini della liquidazione dell’Iva a debito periodica, la registrazione del documento, da eseguirsi “entro quindici giorni… e con riferimento alla data della loro emissione” per le fatture ordinarie, ed “entro il termine di emissione e con riferimento al mese di effettuazione delle operazioni” per le “fatture differite”, produca effetto per il periodo in cui le operazioni sono state effettuate.

Va segnalato che il termine di registrazione delle fatture di vendita, previsto dall’articolo 23, D.P.R. 633/1972, è stato successivamente aggiornato e ore prevede che tali fatture devono essere registrate “entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni e con riferimento allo stesso mese di effettuazione delle operazioni”.

Questo comunque non varia il principio contenuto nel citato documento di prassi.

Quindi, nella sostanza, le fatture di dicembre 2024 potrebbero essere registrate entro il 15 gennaio con la conseguenza che dette fatture costituiranno reddito nel 2025 (posto, comunque, che l’Iva deve essere fatta retroagire alla liquidazione di dicembre 2024 ovvero dell’ultimo trimestre del 2024 in quanto l’Iva in relazione alla debenza del tributo, è sempre guidata dal momento di effettuazione dell’operazione).

La posizione espressa in Telefisco

Veniamo alla questione delicata recentemente sollevata dall’Agenzia delle entrate: il tema della registrazione delle fatture emesse deve necessariamente essere coordinato con il tema dell’emissione della fattura sulla base delle indicazioni dell’articolo 21, D.P.R. 633/1972.

Il tema è estremamente delicato, posto che le imprese minori che adottano il regime di contabilità sono moltissime e, tra queste, per evidenti ragioni di semplificazione, la grande maggioranza ha preferito utilizzare il metodo della registrazione (in quanto permette di evitare la contabilizzazione degli incassi e dei pagamenti, evitando quindi i conseguenti aggravi contabili spesso ingiustificati per contribuenti di ridotte dimensioni).

In relazione alle fatture di acquisto è cruciale il tema della ricezione del documento, in quanto momento determinante ai fini Iva, perché guida il diritto alla detrazione: nella circolare n. 1/E/2018 venne, infatti, chiarito che oltre che l’esigibilità dell’imposta è necessaria anche la ricezione della fattura da parte del cessionario/committente per assicurare in capo a questo il diritto alla detrazione.

Correlato a questo aspetto, ai sensi dell’articolo 1, comma 1, D.P.R. 100/1998 (modificato dall’articolo 14, D.L. 119/2018), nell’ambito della liquidazione periodica può essere computata in detrazione anche l’Iva a credito risultante da documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione. A questa regola, è bene rammentarlo, fanno eccezione i documenti di acquisto relativi a operazioni effettuate nell’anno precedente, per i quali non è possibile la retro imputazione.

Pertanto, le fatture di acquisto ricevute il 10 gennaio 2025 recano un’imposta che potrà essere detratta nel 2025, a seguito della loro registrazione nel 2025; tale registrazione ha sempre guidato anche la deduzione del costo, che parimenti viene esercitata 2025.

Con riferimento alle fatture emesse a dicembre di ogni anno, posto che l’Iva deve essere fatta retroagire al momento di effettuazione, normalmente la registrazione avviene nel mese di dicembre, salvo che per esigenze reddituali non si decida spontaneamente di rinviarne la registrazione al nuovo anno, entro il 15 di gennaio (soluzione ammessa dalla circolare n. 11/E/2007, come visto in precedenza).

Come detto, però, occorre coordinare il tema della registrazione con quella dell’emissione della fattura.

La norma di riferimento sul punto è l’ultimo periodo del comma 1 dell’articolo 21, D.P.R. 633/1972, del quale si riporta la formulazione letterale: “La fattura, cartacea o elettronica, si ha per emessa all’atto della sua consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione del cessionario o committente”.

Tale passaggio normativo è stato modificato nel 2012; in precedenza prevedeva solo le ipotesi di consegna e spedizione in quanto si riferiva alla fattura analogica, mentre da quella data in poi sono stati aggiunti gli omologhi aspetti che caratterizzano la fattura elettronica, ossia la trasmissione e la messa a disposizione.

Pertanto, ricapitolando, il momento dell’emissione:

• della fattura elettronica coincide con quello della trasmissione elettronica o della sua messa a disposizione;
• della fattura cartacea si perfeziona nel momento della consegna o spedizione all’altra parte.

Dunque, la fattura elettronica inoltrata per via telematica, si ha per emessa nel momento della sua:

• trasmissione, ossia nel momento in cui il documento informatico è trasmesso per via elettronica al destinatario;
• messa a disposizione, vale a dire nel momento in cui la fattura può essere “prelevata” dal destinatario a seguito dell’avviso mediante messaggio di posta elettronica contenente un protocollo di comunicazione.

In questo senso si ricorda anche la posizione espressa nella circolare n. 14/E/2009, secondo la quale la data riportata nel campo “Data” della sezione “Dati Generali” del file della fattura elettronica è sempre e comunque la data di effettuazione dell’operazione, ma il documento si considera emesso quando è veicolato attraverso il SdI , il quale ne attesta inequivocabilmente e trasversalmente (all’emittente, al ricevente e all’Amministrazione finanziaria) la data di avvenuta trasmissione.

In tema di registrazione del documento, la conclusione a cui è pervenuta l’Amministrazione finanziaria è quella per cui le fatture emesse “a cavallo d’anno” possono essere annotate solo successivamente alla loro trasmissione al SdI.

Pertanto, alla luce del funzionamento della procedura di emissione della fattura elettronica, la risposta fornita dall’Amministrazione finanziaria è ineccepibile sotto il profilo tecnico: se la fattura viene trasmessa allo SdI l’8 gennaio, fino a quella data la fattura non è stata emessa e quindi materialmente non esiste, con l’ovvia conseguenza che prima di tale data non può essere registrato un documento che non esiste.

Malgrado sia ineccepibile, tale posizione rilevanti sono i risvolti operativi che provoca; come si è detto, è infatti prassi registrare le fatture di fine anno (in particolare quelle datate 31 dicembre) nell’esercizio in chiusura, indipendentemente dal fatto che queste saranno poi trasmesse nel nuovo anno (entro 12 giorni dal momento di effettuazione, secondo le indicazioni del D.Lgs. 127/2015).

Sulla base della posizione espressa dall’Agenzia delle entrate durante Telefisco, la determinazione del reddito di tale annualità risulterebbe errato, con conseguente rischio di vedersi contestati i redditi delle annualità pregresse.

Il problema si pone in particolare per il reddito determinato per il periodo d’imposta 2023 che è stato preso a base per le elaborazioni necessarie al fine di determinare i redditi concordati per il biennio 2024-2025; esiste il rischio che il reddito 2023, sulla base dell’interpretazione richiamata, sia errato, con la conseguentemente errata proposta di reddito concordato per il biennio successivo, con possibile innesco della decadenza di cui all’articolo 22, D.Lgs. 13/2024.

Si noti però che il problema non è la risposta dell’Agenzia delle entrate, ma l’anomalia di un regime contabile che porta alla determinazione del reddito facendo riferimento alle regole che presidiano la registrazione di un documento.

La soluzione salomonica

Tale interpretazione ha sollevato un significativo e ragionevole clamore, tanto che da più parti l’Agenzia delle entrate è stata stimolata per ammorbidire questa posizione, ammettendo che anche la registrazione del documento alla data della fattura fosse una soluzione ammissibile.

Al riguardo, in maniera decisamente repentina, è comparsa una faq pubblicata sul sito dell’Agenzia delle entrate, datata 13 febbraio 2025, con la quale si riporta il contenuto della risposta fornita in occasione di Telefisco (diversamente non poteva essere), ma aggiungendo un inciso che lascia maggiore elasticità alla gestione dell’annotazione della fattura: “Resta in ogni caso confermata, per motivi di semplificazione, la facoltà di registrazione delle fatture in base alla “Data” indicata nella sezione “Dati Generali” del file della fattura elettronica, come precisato nella circolare n. 14/e del 2019, § 3.2”.

Il paragrafo richiamato della circolare n. 14/E/2019 è piuttosto ampio e si riferisce alla “annotazione delle fatture emesse”, ma il passaggio che in questa sede interessa è in particolare il seguente: “Tuttavia, in riferimento a tale ultima indicazione (data di emissione della fattura), anch’essa deve essere letta alla luce del mutato quadro tecnico-normativo descritto nel paragrafo 3.1. Ne deriva, considerata altresì la finalità dell’articolo 23 del decreto Iva, volto, in primo luogo, alla corretta liquidazione dell’imposta, che la data riportata nel campo “Data” della sezione “Dati Generali” del file della fattura elettronica – coerente con l’effettuazione dell’operazione, l’esigibilità dell’imposta e la relativa liquidazione – è quella che è possibile indicare nel registro delle fatture emesse. E ciò sarà possibile anche nell’ipotesi di fattura cartacea o di fattura elettronica extra SdI”.

A dire il vero la risposta non è che convinca troppo sotto il profilo tecnico, in quanto l’indicazione nel registro vendite della data della fattura è perché questa è “coerente con l’effettuazione dell’operazione, l’esigibilità dell’imposta e la relativa liquidazione” e quindi permette di imputare l’imposta al suo corretto periodo di liquidazione (lo stesso articolo 23, D.P.R. 633/1972 ammette che l’annotazione con data 31 dicembre è finalizzata a semplificare la liquidazione dell’Iva, posto che l’Iva deve necessariamente essere retro imputata); questo però non toglie che la registrazione di tale documento avvenga solo dopo la sua emissione, quindi nel nuovo anno.

Si utilizza una semplificazione finalizzata alla gestione della liquidazione Iva per ammettere la deduzione del costo dell’anno in chiusura.

Ciò posto, ben venga questo sforzo interpretativo, che permette di risolvere alla radice un problema operativo che avrebbe creato non pochi problemi (sui precedenti periodi d’imposta) e non poche complicazioni (imponendo già per il periodo d’imposta 2024 la necessità di traslare in avanti dei ricavi).

Come si suol dire, tutto bene ciò che finisce bene.